Österreichischer Städtebund

Das Zuflussprinzip war bislang wesentliches Kriterium für die Realisierung eines kommunalsteuerpflichtigen Tatbestandes. Nunmehr wird zur Diskussion gestellt, anstelle des Zuflussprinzips bei der Beurteilung der Gewährung von Arbeitslöhnen das Abflussprinzip heranzuziehen. In der folgenden Rechtsabhandlung haben sich die Autoren mit dieser Frage auseinandergesetzt und haben anhand diverser Praxisbeispiele rechtlich dargestellt, dass die Beibehaltung des Zuflussprinzips gerechtfertigt und zweckmäßig erscheint.

 

I. Bisherige Rechtsmeinung
1. Gesetzesgrundlagen
Nach § 1 KommStG 1993 unterliegen der Kommunalsteuer die Arbeitslöhne, die jeweils in einem Kalendermonat an die Dienstnehmer einer im Inland gelegenen Betriebsstätte des Unternehmens gewährt worden sind.
Das Tatbestandsmerkmal der Gewährung von Arbeitslöhnen findet sich weiters im § 5 Abs. 1 KommStG 1993, wonach Bemessungsgrundlage für die Kommunalsteuer die Summe der Arbeitslöhne ist, die an die Dienstnehmer der in der Gemeinde gelegenen Betriebsstätte gewährt worden sind, gleichgültig, ob die Arbeitslöhne beim Empfänger der Einkommensteuer (Lohnsteuer) unterliegen.
Im Besonderen Teil der Erläuterungen der Regierungsvorlage zu § 1 KommStG 1993 1238 d. Blg. z.d, Sten. Prot. d. NR XVIII. GP. ist ausdrücklich darauf hingewiesen, dass der Begriff „gewährt“ im Sinne des § 41 Abs. 3 FLAG 1967 zu verstehen ist.

2. Rechtslehre und Rechtsprechung
Das Tatbestandsmerkmal der Gewährung von Arbeitslöhnen beinhaltet nach der bisherigen Rechtsmeinung das sogenannte Zuflussprinzip. Der Zufluss von Einnahmen erfolgt zu dem Zeitpunkt, zu dem der Steuerpflichtige rechtlich und wirtschaftlich die Verfügungsmacht über die Einnahmen erhält (VwGH-Erkenntnis vom 5. 3. 1986, Zl. 85/13/0085, ÖStZB 1987/ 1.2/11.).
Das Zuflussprinzip wurde bislang in Rechtsprechung und Rechtslehre einhellig vertreten. Siehe dazu z. B. Fellner, Kommunalsteuergesetz, Kurzkommentar, 2002, § 1 Anm. 10 ff., und Mühlberger/Ott, Handbuch zur Kommunalsteuer, Neuauflage 2006, Seiten 308, 445 und 464, weiters die Rechtsprechung (z. B. VwGH vom 13. 12. 1995, Zl. 95/13/ 0246, ÖStZB 1997/1, 2/12, und vom 28. 6. 2006, Zl. 2002/13/0175) sowie die Bundesfinanzverwaltung (Einkommensteuerrichtlinien 2000, Rz 4601 ff., Lohnsteuerrichtlinien 2002, Rz 631 ff.).

3. Rechtswirkungen
In formeller Hinsicht hat das dargestellte Zuflussprinzip dahingehende Auswirkungen, dass

- ein auf ein Bankkonto des Zahlungsempfängers (Dienstnehmers) gutgeschriebener Arbeitslohn zu dem Zeitpunkt der Bankgutschrift als zugeflossen gilt (vgl. VwGH vom 7. 12. 1982, Zl. 82/14/ 0088, ÖStZB 1983/17/315, und vom 10. 11. 1987, Zl. 86/14/0201, ÖStZB 1988/9/235),

- ein der zur Abdeckung bereits bestehender Verpflichtungen des Arbeitnehmers an Drittgläubiger verwendeter Arbeitslohn (sogenannte Drittschuldnerleistung) als zugeflossen gilt (vgl. VwGH vom 30. 5. 1989, Zl. 86/14/0062, ÖStZB 1989/23, 24/449),

- ein Gehaltsvorschuss als zugeflossener Arbeitslohn gilt, wenn der Gehaltsvorschuss im Sinne einer Vorauszahlung auf die unmittelbar nachfolgenden Lohnzahlungen angerechnet wird und diese vermindert.

In materiellrechtlicher Hinsicht hat dieses Zuflussprinzip insofern Rechtswirkungen, als

- unter dem Bedienungsgeld nur jener Teil des von den Gästen zu leistenden Entgelts verstanden wird, der üblicherweise für das in einem Dienstverhältnis zum Unternehmer stehende Bedienungspersonal vom Unternehmer ausbezahlt wird, unabhängig davon, ob es nach dem Getränkesteuerrecht Bemessungsgrundlage für die Getränkesteuer war (vgl. VwGH vom 26. 11. 1998, Zl. 95/16/ 0222, ÖStZB 1999/14/386), nicht allerdings das von Gästen direkt dem Bedienungspersonal geleistete und diesem derart zugeflossene „Trinkgeld“,

- Leistungen von dritten Personen, wie etwa Provisionen an Versicherungs- oder Bankangestellte für den Abschluss von Verträgen als zugeflossene Vorteile im Sinne des Kommunalsteuerrechts gelten, wenn diese Angestellten während der Arbeitszeit in den Arbeitsräumen des Arbeitgebers mit dessen Zustimmung derartige Arbeiten verrichten (dies gilt allerdings nicht für Geschäftsabschlüsse, etwa von Autoverkäufern, für Versicherungen),

- Provisionen von Dritten, etwa die Provisionen der Bausparkassen an die Bankbediensteten, als zugeflossenes kommunalsteuerpflichtiges Entgelt gelten, wenn derartige Provisionen ihre Rechtsgrundlage in einem Arbeitsverhältnis haben (vgl. VwGH vom 26. 2. 1965, Zl. 1879/ 64, und vom 8. 11. 1983, Zl. 83/14/ 0108, ÖStzB 1984/10/195).

II. Differenzierte Rechtsinterpretation
Nunmehr wird von Univ.-Prof. Taucher in der Abhandlung „Aktuelle Judikatur der Höchstgerichte zur Gemeinde als Steuergläubiger“ in der Schriftenreihe (RFG) Rechts- und Finanzierungspraxis der Gemeinden Nr. 4/2006, Seite 175 ff., zur Thematik des Entstehens der Steuerschuld die Rechtsmeinung vertreten, dass durch die Monatsbezogenheit der Gewährung von Arbeitslöhnen dem Begriff „gewährt“ eine erhebliche praktische Bedeutung zukommt; die Literatur und auch die Rechtsprechung interpretiere das verbum legale „gewährt“ dahingehend, dass die Arbeitslöhne erst mit dem Zufluss als gewährt gelten. Dem wäre seiner Rechtsauffassung nach entgegenzutreten, wenn sich auch seiner Meinung nach der Tatbestand des Zuflusses und Abflusses decken können. Ein Abfluss/Zufluss wäre jedenfalls nur dann auszumachen, wenn die Gutschrift

- das buchungsmäßige Festhalten einer Schuldverpflichtung darstellt und

- der Arbeitslohn dem Berechtigten zur tatsächlichen Verwendung zur Verfügung steht.

Im Klartext bedeutet dies nach der Rechtsmeinung von Univ.-Prof. Taucher, dass eine Gutschrift im überwiegenden Interesse des Unternehmers, etwa anstelle nicht ausreichender Barmittel, keine Leistung der Arbeitslöhne darstelle.
Gegen die Literaturanweisung und die VwGH-Rechtsprechung wird in dem obzitierten Beitrag von Univ.-Prof. Taucher ins Treffen geführt, dass es sich bei der Kommunalsteuer (als Nachfolgerin der Lohnsummensteuer) um eine Unternehmenssteuer handelt, die jeweils an den gewährten Lohnaufwand im weiteren Sinn anknüpft, weshalb der Unternehmer die Kommunalsteuer zu tragen hat und sie als Kostenfaktor in die Preiskalkulation eingeht. Schon dieser systematische Gesichtspunkt verbiete es, das verbum legale „gewährt“ im Sinne eines Zuflusses (beim Dienstnehmer) zu begreifen, weshalb die tatbestandsmäßige Anknüpfung an die „Gewährung von Arbeitslöhnen“ im Sinne des Abflussprinzips zu verstehen sei.
Dazu ist vorweg anzumerken, dass auch die Lohnsteuer, für die gleich das Zuflussprinzip gilt, obwohl sie keine Unternehmenssteuer ist, als Teil des Bruttolohns zwar nicht rechtlich, aber doch wirtschaftlich ebenfalls vom Unternehmer zu tragen ist und damit auch als Kostenfaktor in die Preiskalkulation eingeht.

III. Rechtsansicht der Autoren
Für den Zeitpunkt eines Abfließens ist maßgebend, wann der geleistete Betrag aus dem Vermögen eines Steuerpflichtigen ausgeschieden ist und dieser die wirtschaftliche Verfügungsmacht darüber verloren hat (vgl. VwGH vom 22. 1. 2004, Zl. 98/14/0025, ÖStZB 2004/8/213; EStR 2000, Rz 4620).
Zwar wird in dem Beitrag eingeräumt, dass Abfluss und Zufluss in der Regel zeitgleich erfolgen, doch gibt es nicht unbedeutende Beispiele dafür, dass ein Abfluss noch keinen Zufluss bewirken muss und dass einem Zufluss noch kein Abfluss vorausgegangen sein muss.
Hat ein Arbeitgeber eine Lohnzahlung z. B. durch Überweisung von seinem einen Sollstand aufweisenden Girokonto vorgenommen, kommt es zum Entstehen einer weiteren Schuld (Ausweitung der Schuld) des Arbeitgebers als Kontoinhaber gegenüber seiner Bank, wobei die dadurch dem Kontoinhaber verschafften Geldmittel unmittelbar zur Leistung einer Zahlung (Lohnzahlung) an einen Dritten (Dienstnehmer) verwendet werden.
Der Abfluss beim Kontoinhaber (Arbeitgeber) erfolgt in jenem Zeitpunkt, in welchem er sich der wirtschaftlichen Verfügungsmacht über die durch die neue Schuld (Ausweitung des Schuldenstandes) verschafften Geldmittel begibt (vgl. VwGH vom 22. 1. 2004, Zl. 98/14/0025, ÖStZB 2004/8/213). Das ist der Zeitpunkt der tatsächlichen Durchführung der Abbuchung durch seine Bank (vgl. VwGH vom 19. 5. 1992, Zl. 92/14/ 0011, ÖStZB 1992/23/818).
Kommt es zu so einer Ausweitung der Schuld und zur Verwendung der durch diese Schuldaufnahme erlangten Geldmittel, kann der Abfluss der Geldmittel sohin nicht zu einem früheren Zeitpunkt angenommen werden, und zwar selbst dann nicht, wenn von der Bank banktechnisch Buchungen rückwirkend vorgenommen werden und allenfalls vereinbart ist, für die Berechnung der Sollzinsen einen früheren Zeitpunkt heranzuziehen (vgl. VwGH vom 22. 1. 2004, Zl. 98/14/0025, ÖStZB 2004/8/213).
Soll z. B. ein Gehaltsvorschuss erst mit weiter in der Zukunft liegenden Lohnansprüchen verrechnet werden, ist er beim Empfänger nicht bereits im Zeitpunkt der tatsächlichen Auszahlung, sondern erst in dem Zeitpunkt lohnsteuerlich zu erfassen, in dem der Anspruch auf den entsprechenden Teil des Arbeitslohnes entsteht (vgl. VwGH vom 10. 11. 1993, Zl. 92/13/ 0286, ÖStZB 1994/14/397, und vom 20. 11. 1996, Zl. 95/15/0202, ÖStZB 1997/19/603; LStR 2002, Rz 633). Gleiches muss auch für die Kommunalsteuer gelten.

1. Praxisbeispiele gegen das Abflussprinzip
1.1 Abfluss beim Dienstgeber ohne gleichzeitigen Zufluss beim Dienstnehmer
Aber auch aus anderen Gründen spricht einiges gegen das in dem obzitierten Beitrag vertretene Abflussprinzip, wie die nachstehenden Beispiele deutlich machen.

Beispiel 1:
Wenn ein Bauunternehmer auf dem Weg zur Baustelle, um seinen Bauarbeitern dort ihren Wochenlohn bar auszuzahlen, überfallen und ausgeraubt wird, so kann wohl kein Zweifel bestehen, dass die zweckgewidmeten Lohngelder bei dem Bauunternehmer tatsächlich „abgeflossen“ sind. Er würde aber sicherlich als etwas eigenartig empfunden werden, wollte man in diesem „Abfluss“ bereits eine Gewährung von Arbeitslöhnen erblicken und diesen „Abfluss“ – auch wenn der räuberische Geldverlust einen „Betriebsaufwand“ darstellt – der Kommunalsteuer unterziehen. Vielmehr muss der Bauunternehmer neuerlich zu seiner Hausbank gehen und nochmals Geld beheben, um die Wochenlöhne auszahlen zu können. Wollte man dem Abflussprinzip folgen, so wären die Lohngelder nun zum zweiten Mal abgeflossen und müssten konsequenterweise wiederum der Kommunalsteuer unterzogen werden, was wohl kaum den Intentionen des Gesetzgebers entsprechen dürfte.

Beispiel 2:
Wenn ein Firmenbuchhalter vom Firmenkonto Lohngelder behebt und diese, statt an die Dienstnehmer der Firma auszuzahlen, für sich behält und veruntreut, so sind die Lohngelder beim Unternehmer als Arbeitgeber zwar „abgeflossen“, den Dienstnehmern aber noch lange nicht zugeflossen, weil sie sie nicht erhalten haben. Auch in einem solchen Fall würde es wohl als etwas eigenartig empfunden werden, wollte man in den veruntreuten Lohngeldern bereits an die Dienstnehmer gewährte Arbeitslöhne erblicken und dem Abflussprinzip folgend die solcherart „abgeflossenen“ Lohngelder schon der Kommunalsteuer unterziehen.

Beispiel 3:
Erfolgt im Zuge einer Gehaltsüberweisung trotz des richtig ausgefüllten Überweisungsbelegs (z. B. durch Verwechseln der Kontonummer oder einen Zifferntausch im Zuge der Verbuchung durch die Bank) die Gutschrift statt auf dem Konto des Dienstnehmers irrtümlich auf dem Konto z. B. eines Lieferanten, bei dem der Unternehmer eine offene Schuld hat, so würde es auch in diesem Fall wohl als etwas fremdartig empfunden werden, wollte man in dem tatsächlich abgeflossenen Geldbetrag bereits eine Gewährung des Arbeitslohns an den Dienstnehmer erblicken und diesen als Gehaltszahlung gedachten und zweckgewidmeten Abfluss der Kommunalsteuer unterziehen.

Beispiel 4:
Wenn ein Dienstnehmer die Annahme eines an ihn überwiesenen und auf seinem Gehaltskonto gutgeschriebenen Arbeitslohns – aus welchen Gründen auch immer (z. B. um die Beendigung des Arbeitsverhältnisses zu dokumentieren) – verweigert und diesen Betrag noch am Tag der Gutschrift an seinen Arbeitgeber rücküberweist, wird man wohl kaum von einer Gewährung eines Arbeitslohns sprechen können. Wollte man aber dem Abflussprinzip folgen, so wäre der beim Arbeitgeber zuvor abgeflossene Arbeitslohn konsequenterweise der Kommunalsteuer zu unterziehen, da die Rücküberweisung an dem der Zeitfolge nach zunächst stattgefundenen Abfluss nichts zu ändern vermag.

Beispiel 5:
Im Überweisungsverkehr ist eine Aufwendung bereits in dem Zeitpunkt abgeflossen, in dem der Überweisungsauftrag der Bank zugegangen ist, sofern das Konto eine ausreichende Deckung aufweist oder ein entsprechender Kreditrahmen vorhanden ist (vgl. BFH vom 14. 1. 1986, BStBl. 1986 II Seite 453, und vom 6. 3. 1997, BStBl. 1997 II Seite 509). Dies gilt selbst dann, wenn der Empfänger niemals die wirtschaftliche Verfügungsmacht erlangt, etwa weil die Zahlung zunächst auf ein Sperrkonto erfolgt und das Guthaben anschließend verpfändet oder gepfändet wird (vgl. BFH vom 11. 8. 1987, BStBl. 1989 II Seite 702). Auch in einem solchen Fall kann wohl schwerlich von der Gewährung eines Arbeitslohns am Dienstnehmer gesprochen werden. Wollte man aber dem Abflussprinzip folgen, so wäre der beim Arbeitgeber abgeflossene Lohnaufwand konsequenterweise der Kommunalsteuer zu unterziehen.

Beispiel 6:
Verzichtet ein Unternehmer (Arbeitgeber) gegenüber seinem Dienstnehmer auf die Rückzahlung eines Arbeitgeberdarlehens, so führt dieser Verzicht zu kommunalsteuerpflichtigen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, und zwar in jenem Zeitpunkt, in dem der Dienstnehmer von dem Verzicht Kenntnis erlangt (vgl. VwGH vom 7. 10. 2003, Zl. 99/15/0257, ÖStZB 2004/3/52; LStR 2002, Rz 631 und 647), obgleich der Abfluss des Darlehensbetrages schon früher, nämlich im Zeitpunkt der Darlehenshingabe, erfolgte.

1.2 Zufluss beim Dienstnehmer ohne gleichzeitigen Abfluss beim Dienstgeber
Umgekehrt gibt es Fälle, in denen mit dem Zufluss eines Arbeitlohns beim Dienstnehmer nicht schon zwangsläufig oder zeitgleich auch ein Abfluss beim Unternehmer (Arbeitgeber) verbunden ist, wie die folgenden Beispiele zeigen.

Beispiel 7:
Gibt der Unternehmer (Arbeitgeber) seinem Dienstnehmer z. B. eine Auszahlungsverfügung in die Hand, mit der dieser jederzeit bei ihm (z. B. bei der Betriebskasse) oder bei der kontoführenden Bank das Geld abholen kann, gibt der Unternehmer zusätzlich zur Gutschrift in seinen Büchern zu erkennen, dass der Betrag von nun an dem Dienstnehmer zur tatsächlichen Verwendung zur Verfügung steht, womit der Zufluss verwirklicht ist (vgl. VwGH vom 20. 9. 1988, Zl. 88/14/0114, ÖStZB 1989/12/191, und vom 19. 5. 1992, Zl. 92/14/0011, ÖStZB 1992/23/ 818; EStR 2000, Rz 4603), obwohl es im Zeitpunkt der Aushändigung der Auszahlungsverfügung noch zu keinem Abfluss beim Unternehmer (Arbeitgeber) gekommen ist.

Beispiel 8:
Zu den Bezügen und Vorteilen aus einem bestehenden Dienstverhältnis im Sinne des § 25 Abs. 1 Z. 1 lit. a EStG 1988 und damit zu den Arbeitslöhnen als Kommunalsteuerbemessungsgrundlage gemäß § 5 Abs. 1 lit. a KommStG 1993 zählen auch Zinsenersparnisse aus einem vom Arbeitgeber gewährten zinsenfreien Darlehen (siehe LStR 2002, Rz 647), obwohl Zinsenersparnisse mit keinem Abfluss beim Unternehmer (Arbeitgeber) verbunden sind.

Beispiel 9:
Ein Gehaltsverzicht führt dann zu keinem Gehaltszufluss, wenn der Unternehmer (Arbeitgeber) und sein Dienstnehmer eine Gehaltsminderung vereinbaren, diese tatsächlich durchgeführt wird und der Dienstnehmer keine Bedingungen an die Verwendung der freigewordenen Mittel knüpft. Ein Zufluss liegt hingegen sehr wohl vor, wenn der Gehaltsverzicht nicht bedingungsfrei, sondern unter einer Gehaltsverwendungsauflage vereinbart wird, z. B. mit der Bedingung verbunden ist, diesen Geldbetrag einem Dritten zuzuwenden (vgl. BFH vom 5. 12. 1990, I R 5/88, BStBl. 1991 II Seite 308, und vom 30. 7. 1993, VI R 87/92, BStBl. 1993 II Seite 884). Aber selbst bei einem Gehaltsverzicht unter der Voraussetzung einer den Gehaltszufluss begründenden Mittelverwendung kommt es im Zeitpunkt der Verzichtserklärung noch zu keinem Geldabfluss beim Unternehmer (Arbeitgeber), sondern erst im Zeitpunkt der Mittelverwendung.

Beispiel 10:
Wird die Auszahlung eines fälligen Arbeitslohns auf Wunsch des Dienstnehmers verschoben, obwohl der Unternehmer (Arbeitgeber) zahlungswillig ist, verfügt der Dienstnehmer damit über diesen Betrag. Der Betrag ist daher bereits in diesem Zeitpunkt und nicht erst mit der späteren Auszahlung zugeflossen (vgl. VwGH vom 9. 9. 1998, Zl. 95/14/0160, ÖStZB 1999/ 6/188), obgleich dem Zufluss beim Dienstnehmer noch kein Abfluss beim Unternehmer (Arbeitgeber) gegenübersteht.

Beispiel 11:
Was die Frage des Zufließens anlangt, vertritt der Verwaltungsgerichtshof in ständiger Rechtsprechung die Auffassung, dass ein Betrag dann zugeflossen ist, wenn der Empfänger über ihn tatsächlich und rechtlich verfügen kann (vgl. VwGH vom 5. 10. 1988, Zl. 84/13/0044, ÖStZB 1989/9/137, vom 22. 2. 1993, Zl. 92/15/ 0048, ÖStZB 1993/19/537, vom 30. 11. 1993, Zl. 93/14/0155, ÖStZB 1994/15, 16/459, und vom 28. 6. 2006, Zl. 2002/ 13/0175).
Ist ein Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft gleichzeitig Mehrheitsgesellschafter dieser Kapitalgesellschaft, ist der Zufluss der Geschäftsführerentlohnung grundsätzlich in jenem Zeitpunkt anzunehmen, in dem die der Entlohnung zugrunde liegende Forderung fällig ist, vorausgesetzt, dass die Kapitalgesellschaft nicht zahlungsunfähig ist. Diese Sicht gebietet der beherrschende Einfluss des Mehrheitsgesellschafters, weil die Gesellschaftsversammlung dem Geschäftsführer gegenüber weisungsberechtigt ist (vgl. VwGH vom 30. 11. 1993, Zl. 93/14/ 0155, ÖStZB 1994/15, 16/459, vom 13. 12. 1995, Zl. 95/13/0246, ÖStZB 1997/1,2/12, vom 29. 7. 1997, Zl. 95/14/ 0014, ÖStZB 1998/7/161, und vom 28. 6. 2006, Zl. 2002/13/0175).
Wirtschaftlich begründete Überlegungen, aus denen der Gesellschafter-Geschäftsführer die Auszahlung an sich in der Folge nicht vornimmt, sind dabei ohne Bedeutung (vgl. VwGH vom 20. 6. 1990, Zl. 89/13/0202, ÖStZB 1991/4/40, und vom 22. 2. 1993, Zl. 92/15/0048, ÖStZB 1993/19/537).
Über welche liquiden Mittel die Kapitalgesellschaft jeweils verfügt, ist für die Frage, ob die Beträge dem Gesellschafter-Geschäftsführer gegenüber als zugeflossen zu beurteilen sind, nicht entscheidend, hat er doch als Mehrheitsgesellschafter die Möglichkeit, durch Herbeiführung entsprechender Weisungsbeschlüsse der Gesellschafterversammlung an die Geschäftsführung das jeweilige Ausmaß der bei der Gesellschaft vorhandenen flüssigen Zahlungsmittel zu bestimmen (vgl. VwGH vom 30. 11. 1993, Zl. 93/14/0155, ÖStZB 1994/15, 16/459).
Ein Zufluss beim beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer ist im Übrigen selbst dann anzunehmen, wenn sich die Kapitalgesellschaft die zur Zahlung an den Gesellschafter-Geschäftsführer erforderlichen Mittel nur auf dem Kreditweg beschaffen kann (vgl. VwGH vom 30. 11. 1993, Zl. 93/14/0155, ÖStZB 1994/15, 16/459).
Eine Zahlungsunfähigkeit ist aber erst bei einem dauernden „Nichtzahlenkönnen“ anzunehmen. Eine bloße Zahlungsstockung, die sich in einem vorübergehenden und kurzzeitigen Mangel an Zahlungsmitteln ausdrückt, hindert den Zufluss nicht (vgl. VwGH vom 29. 7. 1997, Zl. 95/14/ 0014, ÖStZB 1998/7/161).
Daraus ist zu ersehen, dass der bei einem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer der mit der Fälligkeit anzunehmende Zufluss mit dem Abfluss bei der Gesellschaft weder zeitlich noch betragsmäßig übereinstimmen muss.

Beispiel 12:
Arbeitslöhne werden zwar in der Regel nicht in Scheckform gewährt, doch hat der Scheck die Funktion eines Zahlungsmittels im bargeldlosen Zahlungsverkehr, auch wenn die Übergabe in der Regel nur zahlungshalber erfolgt.
Nach der Rechtsprechung ist der Scheckbetrag grundsätzlich mit der Hingabe des Schecks zugeflossen (vgl. BFH vom 30. 10. 1980, IV R 97/78, BStBl. 1981 II Seite 305, vom 8. 12. 1993, XI R 81/80, BStBl. 1994 II Seite 338, und vom 20. 3. 2001, IX R 97/97, BStBl. 2001 II Seite 482; siehe auch EStR 2000, Rz 4617). Begründet wird dies in der Rechtsprechung damit, dass der Empfänger des Schecks, wenn der Scheck entsprechend dem Bankvertrag ausgestellt wird, regelmäßig davon ausgehen kann, dass ihm die Schecksumme ausgezahlt (im Falle eines Barschecks, Art. 28. ScheckG 1955) oder gutgeschrieben (im Falle eines Verrechnungschecks, Art. 38 ScheckG 1955) wird, womit er es in der Hand hat, ohne weiteres Zutun seines Schuldners über den Scheckbetrag zu verfügen.
Eine Ausnahme von diesem Grundsatz gilt allerdings dann, wenn der Scheck nicht gedeckt ist oder wenn sich der Empfänger gegenüber dem Aussteller verpflichtet hat, den Scheck erst zu einem späteren Zeitpunkt der bezogenen Bank vorzulegen, hat doch der Aussteller gegenüber dem Empfänger des Schecks dann dadurch zum Ausdruck gebracht, dass der Betrag dem Empfänger noch nicht mit der Hingabe des Schecks, sondern erst später zur Verfügung stehen soll (vgl. BFH vom 30. 10. 1980, IV R 97/78, BStBl. 1981 II Seite 305, und vom 20. 3. 2001, IX R 97/97, BStBl. 2001 II Seite 482).
Zwar wird in der Rechtsprechung die Auffassung vertreten, dass die Hingabe eines (gedeckten) Schecks bereits im Zeitpunkt der Hingabe zu einem Abfluss führt (vgl. VwGH vom 19. 12. 1990, Zl. 87/13/ 0147, ÖStZB 1991/17/405; EStR 2000, Rz 4624), doch sind dagegen schon gewisse Bedenken anzumelden. Übergibt der Unternehmer (Arbeitgeber) seinem Dienstnehmer statt der Barzahlung des Arbeitslohns einen unterfertigten Scheck, der auf eine Bank, bei der der Unternehmer (Arbeitgeber) ein Konto hat, gezogen ist, so kann der Dienstnehmer den Scheck bei der Bank einlösen und die Bank belastet das Konto des ausstellenden Unternehmers (Arbeitgebers) mit dem ausgezahlten Betrag. Diese Belastung kann aber nur dann zeitgleich mit der Hingabe des Scheck erfolgen, wenn der Dienstnehmer noch an demselben Tag den Scheck bei der bezogenen Bank einlöst. Die kontomäßige Belastung kann aber nicht zeitgleich mit der Scheckhingabe erfolgen, wenn der Dienstnehmer die Vorlegungsfristen des Art. 29 ScheckG 1955 in Anspruch nimmt oder den Scheck durch Indossament überträgt (Art. 14 Abs. 1 ScheckG 1955). In den beiden zuletzt genannten Fällen kann der Abfluss des Scheckbetrages beim Unternehmer (Arbeitgeber) dem Zufluss beim Dienstnehmer (Hingabe des Schecks) nur zeitlich nachfolgen. Der Zufluss stimmt mit dem Abfluss aber auch betragsmäßig dann nicht überein, wenn die bezogene Bank – aus welchen Gründen auch immer – nur eine Teilzahlung leistet, die gemäß Art. 34 Abs. 2 ScheckG 1955 vom Inhaber des Schecks nicht zurückgewiesen werden darf.
Die Administration des Zuflussprinzips bei der Einhebung der Kommunalsteuer könnte im Falle einer Scheckhingabe daher aufkommensmäßig einen zeitlichen Vorteil für die Kommunen mit sich bringen.

Beispiel 13:
Nach den EStR 2000, Rz 4617 und 4624, führt wie beim Scheck so auch bei Wechselzahlungen, die bei der Gewährung von Arbeitslöhnen aber eher die Ausnahme bilden werden, im Hinblick auf die vergleichbare wirtschaftliche Stellung die Hingabe eines Wechsels im Zeitpunkt der Hingabe sowohl zu einem Zufluss als auch zu einem Abfluss, sofern der Wechsel unbedenklich ist. Diese etwas undifferenzierte Aussage wird von der Rechtsprechung so allerdings nicht geteilt.
Nach der BFH-Rechtsprechung ist der Wechsel im Gegensatz zum Scheck, der dem Zahlungsverkehr dient, ein Kreditmittel. Der Wechselbetrag ist regelmäßig nicht auf Sicht, sondern erst zu einem bestimmten, oft mehrere Monate entfernt liegenden Zeitpunkt zu zahlen, weshalb es hier auch zur Vermeidung der schwierigen Frage der Bonität der Wechselbeteiligten gerechtfertigt erscheint, frühestens bei Diskontierung des Wechsels eine Verfügungsmacht über die Wechselsumme und damit einen Zufluss dieser Summe zu bejahen (vgl. BFH vom 30. 10. 1980, IV R 97/78, BStBl. 1981 II Seite 305).
Eine Unterscheidung zwischen Scheck und Wechsel erscheint auch schon deshalb geboten, weil bei einem eigenen Wechsel der Aussteller (z. B. Unternehmer als Arbeitgeber) als Hauptschuldner haftet und zahlen soll, wogegen bei einem gezogenen Wechsel der Bezogene (z. B. eine Bank), wenn er den Wechsel mit seinem Akzept versehen hat, Hauptschuldner ist und zahlen soll und der Aussteller nur subsidiär haftet. Durch die Ausstellung eines Wechsels erhält der Aussteller bis zum Fälligkeitszeitpunkt vielmehr einen Kredit und erspart sich bis dahin die Zahlung (z. B. des Arbeitslohns). Auch der Zeitpunkt, zu dem der Wechsel bezahlt werden soll (Fälligkeitszeitpunkt), kann mehr oder weniger weit in der Zukuft liegen (siehe Art. 33 Abs. 1 WechselG 1955), je nachdem, ob es sich um einen Sichtwechsel (Art. 34 WechselG 1955), einen Nachsichtwechsel (Art. 35 Abs. 1 WechselG 1955), einen Datowechsel (Art. 36 WechselG 1955) oder einen Tagwechsel (Art. 37 WechselG 1955) handelt. Im Hinblick auf die verschiedenen Arten von Wechseln und die Übertragbarkeit des Wechsels durch Indossament ist auch der Zeitpunkt des Abflusses der Wechselsumme beim Aussteller des Wechsels höchst unterschiedlich und von vornherein nicht immer bestimmbar. Der Zufluss stimmt mit dem Abfluss aber auch betragsmäßig dann nicht überein, wenn der Bezogene nur eine Teilzahlung leistet, die gemäß Art. 39 Abs. 2 WechselG 1955 vom Inhaber des Wechsels nicht zurückgewiesen werden darf.

2. Zivilrechtliche Überlegungen gegen das Abflussprinzip
Auch die Zivilrechtslage spricht gegen das Abflussprinzip.
Geldzahlungen, und darum handelt es sich regelmäßig bei der Gewährung von Arbeitslöhnen (sieht man von Sachbezügen einmal ab), hat der Schuldner gemäß § 905 Abs. 2 ABGB im Zweifel auf seine Gefahr und Kosten dem Gläubiger an dessen Wohnsitz (Niederlassung) zu „übermachen“ (Anmerkung: im Sinne von übergeben oder überweisen). Geldschulden sind sohin „qualifizierte Schickschulden“.
Die Besonderheit gegenüber sonstigen Schickschulden liegt darin, dass sie der Schuldner nicht nur auf seine Kosten absenden muss, sondern dass er auch die Gefahr des Ankommens trägt. Er muss nochmals zahlen, wenn das Geld unterwegs verloren geht.
Ausdrückliche Vereinbarungen oder Natur und Zweck der Leistung gehen der Zweifelsregel des § 905 Abs. 2 ABGB vor. So müssen z. B. Gehaltszahlungen an Dienstnehmer am Fälligkeitstag schon auf deren Konto eingelangt sein (siehe Koziol/Welser, Bürgerliches Recht Band II, 13. Auflage, Manz Verlag, Wien 2007, Seite 39/40).
Auch aus zivilrechtlicher Sicht kommt es sohin nicht auf den Abfluss der Arbeitslöhne beim Unternehmer (Arbeitgeber), sondern auf den Zufluss bei den einzelnen Dienstnehmern an.

IV. Schlussfolgerung
Die bisherige Rechtslehre und Rechtsprechung gehen überwiegend übereinstimmend vom Zuflussprinzip bei der Kommunalbesteuerung aus.
Die in den Rechtsausführungen dargestellten Praxisbeispiele sprechen überdies für eine weitere Handhabung des Zuflussprinzips bei der Administration der Kommunalsteuer sowohl im Interesse der Steuerpflichtigen als auch der Kommunen und vor allem im Sinne einer Steuergerechtigkeit.
Dazu kommt, dass das Zuflussprinzip von den Steuerpflichtigen bzw. deren rechtsfreundlichen Vertretung und den Abgabenbehörden der Kommunen seit dem Inkrafttreten der Kommunalsteuer im Jahr 1994 praktiziert, von den Aufsichtsbehörden, aber auch vor allem von den Höchstgerichten anerkannt wird und sich auch in der Praxis bewährt hat.
Ein plötzliches Abweichen vom Zuflussprinzip würde zweifelsohne zu einer Verunsicherung der Steuerpflichtigen, zu einer differenzierten Rechtsansicht ihrer Rechtsvertreter, möglicherweise zu unterschiedlichen Rechtsergebnissen bei der Abgabenfestsetzung durch die Abgabenbehörden führen und die Rechtmäßigkeit erfolgter Abgabenfestsetzungen in Frage stellen; zahlreiche Abgabenverfahren wären die Folge.
Es wäre daher zweckmäßig, das Zuflussprinzip bei der Erhebung der Kommunalsteuer beizubehalten, zumal nicht entscheidende Indizien für ein Abweichen vorliegen, wesentliche praxisbezogene Argumente für ein Beibehalten des Zuflussprinzips sprechen und vor allem die Höchstgerichte sich in ihrer Spruchpraxis auf das Zuflussprinzip festgelegt hatten.